W ostatnim czasie podpisała Pani umowę o korzystanie z systemu bankowości elektronicznej w celu wykonywania usługi określanej przez bank jako 'usługa P.'. System bankowości elektronicznej udostępniony przez bank wykorzystywany jest do realizacji płatności od klientów w punkcie przyjmowania opłat. W punkcie tym, klienci dokonują różnego rodzaju płatności m.in. za telefon, energię itp. A zatem nie są to usługi wchodzące w zakres Pani działalności. Usługa świadczona przez Panią polega na przyjęciu płatności od klienta przy wykorzystaniu systemu bankowości elektronicznej P. Za wykonanie usługi otrzymuje Pani prowizję, którą płaci klient opłacający fakturę np. za telefon. Ten sam klient płaci również prowizję należną bankowi. Zlecenie, które wysyła Pani do banku w celu zrealizowania płatności klienta powiększone jest o prowizję należną bankowi. Bank następnie potrąca należną sobie prowizję z Pani rachunku przypisanego do systemu bankowości elektronicznej P. Natomiast prowizja należna Pani pozostaje do jej dyspozycji w formie gotówki przyjmowanej przy dokonywaniu płatności przez klienta za określoną fakturę.
Aby rozliczyć uzyskaną prowizję w części należnej Pani, na koniec miesiąca wystawia Pani fakturę VAT wskazując jako nabywcę usługi bank. Bank jednak odesłał fakturę bez księgowania uzasadniając to następująco – cytuje Pani: 'Informuję, że w zakresie prowadzonej przez Pana działalności pobiera Pan od swoich klientów prowizję z tytułu pośrednictwa w realizacji opłat. Bank nie zleca i nie powierza firmie 'A.' żadnych czynności bankowych, jak również nie uczestniczy w procesie obsługi Pana klientów. Bank realizuje jedynie zlecenia płatnicze firmy 'A.' zgodnie z zapisami umowy'.
Dlatego nie ulega wątpliwości, iż obrót z tytułu uzyskanej prowizji trzeba zarejestrować.
Tematem do rozważenia pozostaje, czy obrót trzeba udokumentować fakturą VAT, wówczas nabywcą usługi będzie bank, czy też należy zarejestrować obrót przez kasy fiskalne i wtedy nabywcą usługi będzie poszczególny klient dokonujący płatności za fakturę.
Z uzupełnienia do wniosku z dnia 20 września 2011 r. wynika, iż z postanowień zawartej z bankiem umowy o korzystanie z systemu bankowości elektronicznej P. wynika, że bank pobiera opłaty i prowizje za czynności związane z otwarciem, obsługą i dysponowaniem rachunkiem zgodnie z taryfą prowizji opłat dla klientów instytucjonalnych. Z kolei załącznik nr 2 do Uchwały Zarządu Banku określa wysokość opłat za czynności związane z: realizacją poleceń przelewów w ramach Masowych Przelewów Wychodzących w zależności od rodzaju przelewu. Prowizję za wykonanie przelewu opłaca klient zlecający wykonanie transakcji.
Zlecenie razem z prowizją przekazuje Pani do banku w celu zrealizowania. Następnie bank potrąca należną mu prowizję z Pani rachunku przypisanego do systemu bankowości elektronicznej P. W umowie zawartej z bankiem nie ma zapisów odnoszących się do prowizji pobieranej od klienta zlecającego transakcję, której beneficjentem jest Wnioskodawca, Tym niemniej, system bankowości elektronicznej P. skonstruowany został przez bank w taki sposób, aby możliwe było pobieranie przedmiotowej prowizji. Prowizję stanowi wynagrodzenie za pośrednictwo finansowe w przyjmowaniu zleceń płatniczych od osób korzystających z usług punktu poboru opłat. Bank dostosował system bankowości elektronicznej do możliwości pobierania tej prowizji, natomiast nie uregulował w umowie z Wnioskodawcą zasad jej pobierania od klienta punktu poboru opłat, pozostawiając w gestii Wnioskodawcy zarówno podstawę jej pobierania, jak i wysokość.
Dodatkowo ze złożonego uzupełnienia wynika, iż stroną umowy zawartej z bankiem dotyczącej zleceń płatniczych jest Wnioskodawca – Pani G. P. Ponieważ Pan A. P., korzystając z udzielonego mu pełnomocnictwa występował do banku z pismem w imieniu Wnioskodawcy, bank, odpowiadając na pismo, zwrócił się bezpośrednio do osoby pełnomocnika, co jest pewną nieścisłością w świetle zawartej umowy. Ponadto wyjaśniono, iż pełnomocnik pisząc wniosek o wydanie interpretacji w imieniu Pani G. P. użył rodzaju męskiego niejako „odruchowo” co nie zmienia faktu, że stroną umowy z bankiem pozostaje Wnioskodawca – Pani G. P. We wniosku ponadto wskazano, iż świadczona usługa sklasyfikowana została w PKWiU pod symbolem 64.19.30.0.
ZAPREZENTOWANA INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
W zgodzie z art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2011 r. (data wpływu 13 czerwca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 20 września 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania obrotu uzyskanego w postaci prowizji, jest nieprawidłowe.
PRZEDSTAWIONE UZASADNIENIE
13 czerwca 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 20 września 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania obrotu otrzymywanego w postaci prowizji.
Dlatego też przedłożono poniższe zapytanie:
Czy poprawne jest dokumentowanie obrotu uzyskanego w postaci prowizji w punkcie poboru opłat fakturą VAT czy też trzeba rejestrować prowizję przez kasy fiskalne ...
Według osoby wnioskującej, osoba wykonująca działalność gospodarczą będąca jednocześnie czynnym podatnikiem podatku VAT, a tak jest w wypadku osoby wnioskującej, 'ma obowiązek każdą swoją sprzedaż, również zwolnioną, ewidencjonować fakturą VAT'.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie ulega wątpliwości, że świadczona przez punkt poboru opłat usługa pośrednictwa w opłacaniu faktur/rachunków podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Usługa ta sklasyfikowana została w PKWiU pod symbolem 64.19.30.0, co w konsekwencji powoduje zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług. Zwolnienie od podatku nie oznacza braku obowiązku dokumentowania tego zdarzenia w obrocie gospodarczym. Obowiązek ten wynika z art. 106 ust. 1 ustawy. W ocenie Wnioskodawcy, stronami umowy, o której mowa pozostają: posiadacz rachunku korzystający z usługi P. oraz Bank, a nie osoba korzystająca z usług punktu poboru opłat. Dlatego jako nabywcę usługi Wnioskodawca wskazał Bank. Inną sprawą jest przepływ środków pieniężnych, który przecież w żaden sposób nie zmienia stron umowy. Nie ma tutaj znaczenia fakt, że prowizję z tytułu wykonania usługi fizycznie reguluje osoba trzecia korzystająca z tejże usługi.
Dodatkowo osoba wnioskująca stwierdza, iż za stosowaniem faktury VAT przemawia także fakt, że prowizja stanowiąca jego wynagrodzenie z tytułu zwolnionej od podatku VAT usługi pośrednictwa finansowego jest również zwolniona z zobowiązanie rejestrowania przez kasy fiskalne, czy też drukarki fiskalne, co zostało określone w paragrafie 2 pkt 1 w zw. z poz. 23 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z zobowiązania rejestrowania poprzez kasy fiskalne.
Na mocz aktualnego stanu prawnego stanowisko osoby wnioskującej w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.
Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W zgodzie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).
Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.
Art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy stanowi, iż podstawę opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami inwestycyjnymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, agenta, zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze – kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonanie usługi, pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 3.
Trzeba pokazać, że zobowiązanie wystawienia faktury wynika z art. 106 ust. 1 ustawy. Z przepisu tego wynika, że podatnicy, o których mowa w art. 15, są zobligowani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.
Jednak w myśl art. 106 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednak na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.
Na podstawie art. 111 ust. 1 ustawy, płatnicy realizujący sprzedaż osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej oraz rolnikom ryczałtowym, są zobowiązani do rejestrowania poprzez kasy fiskalne.
Wyżej podany zapis określa podstawową regułę, z której wynika, iż zobowiązanie rejestrowania poprzez kasy fiskalne tyczy się wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Dlatego jednym z zasadniczych warunków decydujących o zobowiązaniu rejestrowania poprzez kasy fiskalne jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.
Na podstawie art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa. Przy wydawaniu rozporządzenia minister właściwy do spraw finansów publicznych uwzględnia:
1. wielkość i proporcje sprzedaży zwolnionej od podatku w danej grupie podatników;
2. stosowane przez podatników zasady dokumentowania obrotu;
3. możliwości techniczno-organizacyjne prowadzenia przez podatników ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących;
4. konieczność zapewnienia realizacji obowiązku, o którym mowa w ust. 1, przy uwzględnieniu korzyści wynikających z ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz faktu zwrotu podatnikom przez budżet państwa części wydatków na zakup tych kas;
5. konieczność zapewnienia prawidłowości rozliczania podatku, w tym właściwego ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego;
6. konieczność zapewnienia kontroli prawidłowości rozliczania podatku;
7. konieczność przeciwdziałania nadużyciom związanym z nieewidencjonowaniem obrotu przez podatników.
Dlatego odnosząc się do powyższego, kwestie tyczące się między innymi zwolnień z zobowiązania rejestrowania poprzez kasy fiskalne oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji, ustawodawca reguluje na mocy wydawanych rozporządzeń w tym zakresie.
W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. obowiązują w tym zakresie przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 138, poz. 930).
Na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1 tego rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2012 r. – sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia.
W poz. 23 tego załącznika wymieniono usługi finansowe i ubezpieczeniowe (PKWiU 64-66).
Kryteria i warunki stosowania kas fiskalnych przez płatników zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy fiskalne i drukarki fiskalne oraz warunków stosowania tych kas przez podatników (Dz. U. Nr 212, poz. 1338 ze zm.).
Na podstawie § 7 ust. 7 tego rozporządzenia, płatnicy realizujące sprzedaż poprzez kasy fiskalne, u których podstawą opodatkowania jest kwota prowizji lub inna postać wynagrodzenia za wykonywane usługi w ramach umowy agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa lub innych umów o podobnym charakterze albo też marża, ewidencjonują na potrzeby obliczenia osiąganego przez nich obrotu oraz kwot podatku należnego całą wartość sprzedaży własnej oraz prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników.
Dlatego też, w wypadku gdy zleceniobiorca dokonuje, obok sprzedaży w imieniu i na rzecz zleceniodawcy, także sprzedaży towarów własnych lub usług, to cały ten obrót powinien ewidencjonować na własnej kasie rejestrującej.
Z zaprezentowanego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że jako czynny podatnik podatku od towarów i usług z tytułu prowadzenia działalności w zakresie handlu detalicznego sprzętem AGD oraz RTV, obrót rejestruje przy pomocy kasy fiskalnej. Jest Pani również pośrednikiem w sprzedaży ratalnej tego sprzętu. Ponadto, na podstawie umowy o korzystanie z systemu bankowości elektronicznej w celu wykonywania usługi określanej przez bank jako 'usługa P.' przyjmuje Pani opłaty m.in. za telefon, energię itp. Za wykonanie usługi otrzymuje Pani prowizję, którą płaci klient opłacający fakturę np. za telefon. Ten sam klient płaci również prowizję należną bankowi. Zlecenie, które wysyła Pani do banku w celu zrealizowania płatności klienta powiększone jest o prowizję należną bankowi, którą ten potrąca z Pani rachunku przypisanego do systemu bankowości elektronicznej P. Prowizja należna Pani pozostaje do jej dyspozycji w formie gotówki przyjmowanej przy dokonywaniu płatności przez klienta za określoną fakturę.
Z postanowień zawartej z bankiem umowy o korzystanie z systemu bankowości elektronicznej P. wynika, że bank pobiera opłaty i prowizje za czynności związane z otwarciem, obsługą i dysponowaniem rachunkiem zgodnie z taryfą prowizji opłat dla klientów instytucjonalnych. Z kolei załącznik nr 2 do Uchwały Zarządu Banku określa wysokość opłat za czynności związane z realizacją poleceń przelewów w ramach Masowych Przelewów Wychodzących w zależności od rodzaju przelewu. Prowizję za wykonanie przelewu opłaca klient zlecający wykonanie transakcji. Wskazała Pani, iż świadczona usługa sklasyfikowana została w PKWiU pod symbolem 64.19.30.0.
Wyżej podane pokazuje, iż za wykonanie usług polegających na przyjmowaniu zleceń płatniczych otrzymuje Pani prowizję, którą płaci klient opłacający fakturę (np. za telefon), przy czym ten sam klient płaci również prowizję należną bankowi. Z powyższego wynika, iż za wykonanie zleconej transakcji klienci uiszczają należność, która obejmuje prowizję należną zarówno Wnioskodawcy, jak i bankowi.
Patrząc na zaprezentowany w przedłożonym wniosku opis stanu faktycznego w odniesieniu do obowiązujących przepisów prawa, uwzględniając zapis § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z dnia 26 lipca 2011 r. w powiązaniu z poz. 23 załącznika do tego rozporządzenia stwierdzić należy, iż nie ma Pani obowiązku w zakresie ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej w przypadku realizacji transakcji zlecanych przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. W tym też zakresie, skoro to nie bank lecz osoba fizyczna zleca Pani wykonanie transakcji, tym samym jest odbiorcą świadczonych przez Panią usług, zważywszy na zapis art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie ma Pani również obowiązku dokumentowania świadczonych usług fakturą VAT. Niemniej, stosownie do zapisu art. 106 ust. 4 ww. ustawy, winna Pani taką fakturę wystawić na żądanie klienta zlecającego wykonanie transakcji.
Równocześnie trzeba pokazać, że analiza prawidłowości dokonanej przez Panią we wniosku klasyfikacji towarów i usług do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Minister Finansów nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości przyporządkowania formalnego towarów i usług do grupowania klasyfikacyjnego, w związku z czym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o grupowania wskazane w złożonym wniosku. Zgodnie bowiem z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług.
Końcowo nadmienić należy, iż tut. organ nie ustosunkował się do kwestii zwolnienia od podatku od towarów i usług świadczonych usług, z uwagi na fakt, iż zagadnienie to nie było przedmiotem zapytania.
Treść artykułu dotyczy stanu prawnego obowiązującego w czasie, kiedy powstała oryginalna publikacja w piśmie.
